Cours de Principes comptables fondamentaux
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I-7- LE PRINCIPE DE CLARTE
Selon le principe de clarté :
Les opérations et informations doivent être inscrites dans les comptes sous la rubrique adéquate, avec la bonne dénomination et sans compensation entre elles;
Les éléments d'actif et de passif doivent être évalués séparément ;
Les éléments des états de synthèse doivent être inscrits dans les postes adéquats sans aucune compensation entre ces postes.
En application de ce principe, l’entreprise doit organiser sa comptabilité, enregistrer ses opérations, préparer et présenter ses états de synthèse conformément aux prescriptions du présent plan comptable.
Les méthodes utilisées doivent être clairement indiquées notamment dans les cas où elles relèvent d'options autorisées par le présent plan comptable ou dans ceux où elles constituent des dérogations à caractère exceptionnel.
A titre exceptionnel, des opérations de même nature réalisées en un même lieu, le même jour, peuvent être regroupées en vue de leur enregistrement selon les modalités prévues par le présent plan comptable.
Par dérogation aux dispositions du paragraphe 1, des postes relevant d'une même rubrique d'un état de synthèse peuvent exceptionnellement être regroupés si leur montant respectif n'est pas significatif au regard de l'objectif d'image fidèle.
I-8- LE PRINCIPE D'IMPORTANCE SIGNIFICATIVE
Selon le principe d'importance significative, les états de synthèse doivent révéler tous les éléments dont l'importance peut affecter les évaluations et les décisions. Est significative toute information susceptible d'influencer l'opinion que les lecteurs des états de synthèse peuvent avoir sur le patrimoine, la situation financière et les résultats.
Ce principe trouve essentiellement son application en matière d'évaluation et en matière de présentation des états de synthèse. Il ne va pas à l'encontre des règles prescrites par le CGNC concernant l'exhaustivité de la comptabilité, la précision des enregistrements et des équilibres comptables exprimés en unités monétaires courantes.
Dans les évaluations nécessitant des estimations, les méthodes par approximation ne sont admises que si leurs incidences par rapport à des méthodes plus élaborées n'atteignent pas des montants significatifs au regard de l'objectif de l'image fidèle.
Dans la présentation de l'ETIC, le principe d'importance significative a pour conséquence l'obligation de ne faire apparaître que les informations d'importance significative.
Chapitre II : Organisation de la comptabilité
L'organisation de la comptabilité normalisée est destinée à garantir la fiabilité des informations fournies et leur disponibilité en temps opportun.
II-1 - OBJECTIFS DE L'ORGANISATION COMPTABLE
La comptabilité, système d’information de l'entreprise, doit être organisée de telle sorte qu'elle permette :
de saisir, classer et enregistrer les données de base chiffrées ;
d'établir en temps opportun les états prévus ou requis ;
de fournir périodiquement, après traitement, les états de synthèse ;
de contrôler l'exactitude des données et des procédures de traitement.
Pour être probante, la comptabilité doit satisfaire aux exigences de la régularité. Celle-ci est fondée sur le respect des principes et des prescriptions du présent plan comptable.
II-2- STRUCTURES FONDAMENTALES DE LA COMPTABILITE
Toute entreprise doit satisfaire aux conditions fondamentales suivantes de tenue de sa comptabilité :
tenir la comptabilité en monnaie nationale ;
employer la technique de la partie double garantissant l'égalité arithmétique des mouvements "débit" et des mouvements "crédit" des comptes et des équilibres qui en découlent ;
s'appuyer sur des pièces justificatives datées, conservées, classées dans un ordre défini, susceptibles de servir comme moyen de preuve et portant les références de leur enregistrement en comptabilité ;
respecter l'enregistrement chronologique des opérations ;
tenir des livres et supports permettant de générer les états de synthèse prévus par le présent plan comptable ;
permettre un contrôle comptable fiable contribuant à la prévention des erreurs et des fraudes et à la protection du patrimoine ;
contrôler par inventaire l'existence et la valeur des éléments actifs et passifs;
permettre pour chaque enregistrement comptable d'en connaître l'origine, le contenu, l'imputation par nature, la qualification sommaire ainsi que la référence de la pièce justificative qui l'appuie.
II-3 - PLAN DE COMPTES
Le plan de comptes de l’entreprise est un document qui donne la nomenclature des comptes à utiliser, définit leur contenu et détermine le cas échéant leurs règles particulières de fonctionnement, par référence au PCGE.
Le plan de comptes des entreprises et ses éventuelles adaptations, comporte une architecture de comptes répartis en catégories homogènes appelées "classes".
Les classes comprennent :
- des classes de comptes de situation ;
- des classes de comptes de gestion ;
- des classes de comptes spéciaux.
Chaque classe est subdivisée en comptes faisant l'objet d'une classification décimale. Les comptes sont identifiés par des numéros à quatre chiffres ou plus, selon leurs niveaux successifs, dans le cadre d'une codification décimale.
Le plan de comptes de chaque entreprise doit être suffisamment détaillé pour permettre l'enregistrement des opérations conformément aux prescriptions du présent plan comptable.
Lorsque les comptes prévus par le présent plan comptable ne suffisent pas à l'entreprise pour enregistrer distinctement toutes ses opérations, elle peut ouvrir toutes subdivisions nécessaires.
Inversement, si les comptes prévus par le présent plan comptable sont trop détaillés par rapport aux besoins de l'entreprise, celle-ci peut les regrouper dans un compte global de même niveau, plus contracté, conformément aux possibilités offertes par le dit plan comptable et à condition que le regroupement ainsi opéré puisse au moins permettre l'établissement des états de synthèse dans les conditions prescrites par le plan comptable du secteur immobilier.
Toute compensation entre comptes est interdite sauf lorsqu'elle est explicitement prévue par le présent plan comptable.
II-4 - LIVRES ET AUTRES SUPPORTS COMPTABLES
Les livres et autres supports de base de la comptabilité sont les suivants :
Un manuel décrivant les procédures et l'organisation comptable lorsqu'il est nécessaire à la compréhension du système de traitement et à la réalisation des contrôles. Ce document est conservé aussi longtemps qu'est exigée la présentation des documents comptables auxquels il se rapporte.
Le livre-journal tenu dans les conditions prescrites par la loi dans lequel sont enregistrées les opérations soit jour par jour, soit sous forme de récapitulations au moins mensuelles des totaux de ces opérations, à condition de conserver, dans ce cas, tous documents permettant de les reconstituer jour par jour.
Le grand-livre formé de l'ensemble des comptes individuels et collectifs, qui permet le suivi de ces comptes. Chaque compte fait apparaître distinctement le solde au début de l'exercice, le cumul des mouvements "débit" et celui des mouvements "crédit" depuis le début de l'exercice (non compris le solde initial), ainsi que son solde en fin de période. L'état récapitulatif faisant apparaître, pour chaque compte, le solde débiteur ou le solde créditeur au début de l'exercice, le cumul des mouvements débiteurs et le cumul des mouvements créditeurs depuis le début de l'exercice, le solde débiteur et le solde créditeur constitués en fin de période, forme la "Balance" La balance constitue un instrument indispensable du contrôle comptable.
Le livre d'inventaire tenu dans les conditions prescrites par la loi est un support dans lequel sont transcrits le Bilan (BL) et le Compte de Produits et Charges (CPC) de chaque exercice. Le livre journal et le grand livre sont établis et détaillés en autant de journaux et livres auxiliaires ou supports en tenant lieu, que l'importance et les besoins de l'entreprise l'exigent.
Dans le cas où les données sont enregistrées dans des journaux et des grands livres auxiliaires, les totaux de ces supports sont périodiquement et au moins une fois par mois respectivement centralisées dans le livre journal et reportées dans le grand livre.
Les livres et documents comptables peuvent être tenus par tous moyens ou procédés appropriés conférant un caractère d'authenticité aux écritures et comptables avec les nécessités du contrôle de la comptabilité.
II-5 - PROCEDURES D'ENREGISTREMENT
Toute opération comptable de l'entreprise est traduite par une écriture affectant au moins deux comptes dont l'un est débité et l'autre est crédité d'une somme identique selon les conventions suivantes :
les comptes d'actif sont mouvementés au débit pour constater les augmentations et au crédit pour constater les diminutions;
les comptes de passif sont mouvementés en sens inverse des comptes d'actif;
les comptes de charges enregistrent en débit les augmentations, et exceptionnellement les diminutions au crédit ;
les comptes de produits sont mouvementés en sens inverse des comptes de charges.
Lorsqu'une opération est enregistrée, le total des sommes inscrites au débit des comptes et le total des sommes inscrites au crédit des comptes doivent être égaux.
Les écritures comptables sont enregistrées sur le journal dans un ordre chronologique. Les enregistrements sont reproduits ou reportés sur le grand livre. Le total des mouvements du journal doit être égal au total des mouvements du grand livre.
Le grand livre doit pouvoir isoler distinctement les mouvements relatifs à l'exercice exclusion faite des soldes correspondant à la reprise des comptes du bilan de l'exercice précédent au début de l'exercice en cours. Le journal doit être tenu sans blanc, ni altération d'aucune sorte.
Les écritures sont passées dans le journal, opération par opération et jour par jour. Toutefois, les opérations de même nature réalisées en un même lieu et au cours d'une même journée peuvent être regroupées et enregistrées en une même écriture.
Toute correction d'erreur doit laisser lisible l'enregistrement initial erroné. La comptabilité doit être organisée, pour ces corrections d'erreurs, de façon à permettre de retrouver les montants des mouvements des comptes, expurgés des conséquences de ces erreurs : corrections par nombre négatif ou par contre-passation. La comptabilisation en négatif n'est admise que pour les rectifications d'erreurs.
Les écritures comptables sont enregistrées au moyen de tous systèmes appropriés tels que le système du journal unique, le système des journaux partiels ou divisionnaires ou le système centralisateur.
II-6- PREPARATION DES ETATS DE SYNTHESE
II-7 - PROCEDURES DE TRAITEMENT
Les procédures de traitement sont les modes et les moyens utilisés par l'entreprise pour que les opérations nécessaires à la tenue des comptes et à l'obtention des états prévus et requis soient effectuées dans les meilleures conditions d'efficacité sans pour autant faire obstacle au respect par l'entreprise de ses obligations légales et réglementaires.
L'organisation du traitement informatique doit :
obéir aux principes suivants :
- la chronologie des enregistrements écarte toute insertion intercalaire;
- l'irréversibilité des traitements effectués exclut toute suppression ou addition ultérieure d'enregistrement;
- la durabilité des données enregistrées offre des conditions de garantie et de conservation prescrites par la loi et par le présent plan comptable ;
garantir toutes les possibilités d'un contrôle et donner droit d'accès à la documentation relative à l'analyse, à la programmation et aux procédures de traitement.
Les états périodiques fournis par le système de traitement doivent être numérotés et datés.
Chaque donnée entrée dans le système de traitement par transmission d'un autre système de traitement, doit être appuyée d'une pièce justificative probante.
Chapitre III : Etats de Synthèse
La fonction d'information de la comptabilité normalisée est essentiellement assurée par les états financiers de fin d'exercice, appelés dans la norme comptable : états de synthèse.
III-1- FINALITES ET NATURE DES ETATS DE SYNTHESE
Les états de synthèse établis au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci, sont l'expression quasi exclusive de l'information comptable destinée aux tiers, et constituent le moyen privilégié d'information des dirigeants eux-mêmes sur la situation et la gestion de l'entreprise.
Etablis selon les principes et règles du Code Général de la Normalisation Comptable, ils doivent donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise, même au moyen - dans des cas exceptionnels à justifier - de dérogations à ces principes et règles, dans l'hypothèse où l'application de ces règles et principes ne permet pas d'obtenir cette image fidèle.
La représentation fidèle du patrimoine, de la situation - financière et de la formation des résultats de l'entreprise est assurée par cinq documents formant un tout indissociable :
le Bilan (BL) ;
le Compte de Produits et Charges (CPC) ;
l'Etat des Soldes de Gestion (ESG) ;
le Tableau de Financement (TF) ;
L'Etat des Informations Complémentaires (ETIC)
III-2 - ETABLISSEMENT DES ETATS DE SYNTHESE
Les états de synthèse sont établis dans le respect des principes comptables fondamentaux qui ont précisément pour but d'en assurer la pertinence, la fiabilité et la comparabilité dans le temps et dans l'espace.
Parmi ces principes comptables fondamentaux, la continuité d'exploitation, la permanence des méthodes, la spécialisation des exercices, la clarté, l'importance significative jouent un rôle prépondérant dans la préparation comme dans la présentation des états de synthèse.
Dans l'intérêt de l'entreprise, pour sa propre information notamment, les états de synthèse peuvent être établis avec une périodicité semestrielle, trimestrielle ou mensuelle; en tout état de cause, ils doivent être établis au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci.
Leur présentation, identique d'un exercice à l'autre, doit être faite selon l'un des deux "modèles" proposés par le Code Général de la Normalisation Comptable :
"Modèle Normal", appliqué plus spécialement aux moyennes et grandes entreprises ;
"Modèle Simplifié", réservé aux petites entreprises, ne dépassant pas certains seuils de taille fixés par les textes, ne réalisant pas un chiffre d’affaires excédant 7,5 Millions de Dirhams ; ces petites entreprises peuvent, à leur convenance, ne pas user de cette possibilité et utiliser le modèle Normal.
Le BL, le CPC, l'ESG et le TF sont détaillés en autant de "postes" que l'exigent les besoins de l'information, dans le cadre des principes de "clarté" et "d'importance significative". Ces postes sont regroupés en "rubriques", elles-mêmes regroupées en "masses". Même si leur montant est nul, les masses et les rubriques doivent distinctement apparaître dans les états de synthèse.
Le BL, le CPC, l'ESG et le TF font systématiquement mention, pour chaque poste, du montant net correspondant de l'exercice précédent.
III-3- LE BILAN (B L)
C'est l'état de synthèse traduisant en termes comptables d'emplois (à l'actif) et de ressources (au passif) la situation patrimoniale de l'entreprise :
le passif du bilan décrit les ressources ou origines de financement (en capitaux propres et capitaux d'emprunts ou dettes) à la disposition de l'entreprise à la date considérée ;
l'actif du bilan décrit les emplois économiques qui sont faits, à la même date, de ces capitaux (emplois en biens, en titres, en créances…..)
Le bilan est établi à partir des "Comptes de situation" arrêtés à la fin de l'exercice, après les écritures d'inventaires telles que corrections de valeur par amortissements et provisions, ajustements pour rattachement à l'exercice et régularisations... Il reprend, au passif, le résultat net de l'exercice, bénéficiaire ou déficitaire, déterminé dans le compte de produits et charges.
Le PCSI à l’instar du CGNC retient la règle « d'intangibilité du bilan » selon laquelle le bilan d'ouverture d'un exercice est le bilan de clôture de l'exercice précédent; les soldes des comptes du bilan de clôture d'un exercice sont systématiquement repris à l'ouverture de l'exercice suivant, sans qu'aucune correction ni modification puissent être apportée à ces soldes.
Les "masses" constitutives du passif et de l'actif du bilan sont les suivantes :
- Financement Permanent
- Passif Circulant hors trésorerie
- Trésorerie – Passif
- Actif immobilisé
- Actif circulant hors trésorerie
- Trésorerie - Actif
La présentation du bilan est faite en "tableau" actif - passif selon le modèle joint dans les états de synthèse. Il s’agit du bilan de fin d’exercice " avant répartition du résultat net "
III-4 - LE COMPTE DE PRODUITS ET CHARGES (C.P.C)
C'est l'état de synthèse décrivant, en termes comptables de produits et de charges, les composantes du résultat net final :
Les produits sont formés principalement des ventes de biens ou de services (production), des produits financiers (intérêts, différences de changes favorables, de produits "calculés" - telles les reprises de provisions - et d'autres produits divers, accessoires ou exceptionnels. Ils correspondent à un enrichissement potentiel de l'entreprise; ils sont générateurs de bénéfice dans la mesure où le niveau des charges correspondantes leur reste inférieur.
Les charges sont formées principalement des achats consommés de biens et de services utilisés dans le cycle d'exploitation de l'entreprise (coût des travaux et consommation) ainsi que de la rémunération des divers facteurs de production : impôts, charges de personnel, intérêts, ... Elles comprennent également les charges "calculées" que sont les "dotations" aux amortissements et aux provisions, d'autres charges diverses accessoires ou exceptionnelles ainsi que les impôts sur les résultats.
Elles correspondent à un appauvrissement potentiel de l'entreprise; elles sont génératrices de pertes dans la mesure où le niveau des produits correspondants leur reste inférieur.
Le CPC est établi à partir des "comptes de gestion", produits et charges, tenus durant l'exercice et corrigés, en fin d'exercice, par les diverses écritures d'inventaire. Son solde créditeur (excédent des produits sur les charges) exprime un résultat bénéficiaire (bénéfice net), son solde débiteur (excédent des charges sur les produits) un résultat déficitaire (perte nette). Le report de ce solde dans le bilan de fin d'exercice et l'équilibre arithmétique de ce bilan illustrent la méthode de "la partie double" utilisée par la comptabilité normalisée. Les rubriques constitutives du CPC sont les suivantes :
- Produits courants
- Produits d'exploitation
- Produits financiers
- Produits non - courants
- Charges courantes
* Charges d'exploitation
* Charges financières
- Charges non –courantes
- Impôts sur les résultats.
- Résultat d'exploitation
- Résultat financier
- Résultat courant
- Résultat non courant
- Résultat avant impôts
- Résultat net
La structure du CPC présente donc trois niveaux partiels (exploitation, financier, non courant), complétés par un niveau global (impôts sur les résultats).
Les produits et charges sont présentés dans le CPC sous forme de rubriques et de postes classés selon la nature de ces éléments.
III-5 - L'E.S.G.
L'ESG décrit en deux tableaux "en cascade" la formation du résultat net et celle de l'autofinancement.
Le TFR fait apparaître les soldes caractéristiques de gestion issus des comptes de gestion dans l'ordre suivant :
marge brute sur vente en l’état ( MB)
valeur ajoutée (VA)
excédent brut d'exploitation (EBE), ou insuffisance brute (IBE)
résultat d'exploitation (RE)
résultat financier (RF)
résultat courant (RC)
résultat non courant (RNC)
résultat net (RN)
Ce tableau fait apparaître les soldes caractéristiques financiers suivants :
capacité ou insuffisance d'autofinancement (CAF) ou (IAF)
autofinancement (AF).
III-6 - LE TABLEAU DE FINANCEMENT (TF)
C'est l'état de synthèse qui met en évidence l'évolution financière de l'entreprise au cours de l'exercice, en décrivant les ressources dont elle a disposé et les emplois qu'elle en a effectués. Il s'agit des :
ressources de financement de caractère stable (tels l'autofinancement et les nouveaux emprunts) ou de caractère cyclique ou fortuit (tels l'accroissement du passif circulant ou la réduction de l’actif circulant) ;
emplois financiers de caractère stable et définitif (tels les investissements réalisés, les remboursements d'emprunts, ou les distributions de dividendes) ou de caractère cyclique ou fortuit (tels l'accroissement de l'actif circulant ou la réduction du passif circulant).
Le tableau de financement représente des mouvements bruts (ou flux) au niveau des emplois et des ressources stables ; au niveau des autres postes, qui concernent les actifs et passif circulants ainsi que la trésorerie, la représentation se limite au mouvement net des postes du bilan durant l'exercice (variations annuelles).
Le TF est généré directement par la comptabilité à partir :
de la capacité d'autofinancement déterminée au niveau de l'ESG; cette capacité diminuée des dividendes distribués de l'exercice forme l'autofinancement de l'exercice ;
des mouvements bruts de valeur (ou flux) de ressources ou d'emplois stables figurant dans les comptes de financement permanent et d'actif immobilisé à la fin de l'exercice;
des variations des soldes des comptes d'actif et passif circulants et de trésorerie.
Structure du tableau de financement :
ressources stables : autofinancement, cessions d'actifs immobilisés, apports nouveaux, emprunts nouveaux...
ressources sur actifs et passifs circulants : accroissement du crédit fournisseurs et comptes de régularisation, réduction des stocks, des créances...
ressources sur trésorerie : réduction de la trésorerie.
emplois stables : investissements, non-valeurs, remboursements d'emprunts...
emplois en actifs et passifs circulants : accroissement des stocks, des créances, réductions des crédits fournisseurs...
emplois en trésorerie : accroissement de la trésorerie. Cette structure apparaît dans les deux modules formant le TF:
la synthèse des masses du bilan qui met en relief la variation du Fonds de Roulement Fonctionnel (FRF) et celle du Besoin de Financement Global (BFG);
le tableau d'emplois et ressources qui détaille les flux de ressources stables et les emplois stables de l'exercice.
III-7- L'ETAT DES INFORMATIONS COMPLEMENTAIRES (ETIC)
L'Etat des informations complémentaires ou ETIC, complète et commente l'information donnée par les quatre autres états de synthèse, dont il est indissociable.
L'ETIC doit comporter tous compléments et précisions nécessaires à l'obtention d'une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise, à travers les états de synthèse fournis.
Pour être pertinentes, les informations de l'ETIC doivent être d'une importance significative, c'est à dire susceptibles d'influencer l'opinion que les lecteurs des états de synthèse peuvent avoir sur la situation patrimoniale et financière de l'entreprise et sur ses résultats.
L'ETIC comporte, en raison de sa nature même, des informations quantitatives et qualitatives. Il importe de rechercher précision et concision dans l'expression écrite des informations qualitatives. L'ETIC ne doit pas présenter de données faisant double emploi avec celles qui figurent dans les quatre autres états.
Les ensembles constitutifs de l'ETIC sont les suivants :
Principes et Méthodes comptables : indication des méthodes utilisées lorsqu'il n'existe pas dans le CGNC de solution univoque ; dérogations exceptionnellement pratiquées au nom de l'objectif d'obtention d'une "image fidèle" ; changements de méthodes ...
Compléments d'informations au bilan et au compte de produits et charges : Tableaux des immobilisations, des amortissements, des provisions ; précisions sur des postes particuliers tels que non-valeurs ; tableau des échéances, des créances et des dettes ; engagements ; crédit-bail...
Autres informations complémentaires ; telles que l'affectation des résultats, la répartition du capital social, les opérations en devises, etc...
Les états de l’ETIC sont joints dans les états de synthèse.
