Comptabilité approfondie
La comptabilité est un système de traitement de l’information. Elle permet de codifier et d’enregistrer des informations financières diverses (factures, relevés de banque, mais aussi calculs du contrôleur de gestion et évaluations d’experts) afin de les restituer sous une forme adaptée aux différents utilisateurs :
- pour les actionnaires et les banques : comptes annuels (bilan, compte de résultat et annexe),
- pour le service client : détail des créances impayées (clients à relancer), - pour l’administration fiscale : déclarations fiscales,
- etc …
La comptabilité est une discipline de synthèse : elle a ses sources dans les disciplines économiques et juridiques et fournit les matériaux de base pour le contrôleur de gestion et l’analyste financier. Elle a également ses propres règles et sa propre logique.
L’objectif de ce cours est d’acquérir, non seulement la maîtrise des techniques comptables, mais surtout la logique du raisonnement qui les sous-tend. C’est en effet le raisonnement logique (et non pas l’étude exhaustive des différentes opérations à comptabiliser) qui permet de s’adapter aux situations nouvelles et de trouver le schéma comptable pour rendre compte de toutes les opérations réalisées par l’entreprise.
Le cadre de la comptabilité 2
Chapitre 1 – Les obligations comptables ..2
Les règles d’évaluation du patrimoine 4 Chapitre 2 – L’évaluation des immobilisations corporelles et incorporelles ..5 Chapitre 3 – L’évaluation des titres .8
Chapitre 4 – L’evaluation des stocks 10 Chapitre 5 – Les dettes et créances libellées en devises .12 Chapitre 6 – L’amortissement des immobilisations ..13
Chapitre 7 – Les provisions ..15
Le rattachement des charges et des produits 18 Chapitre 8 – Les comptes de régularisation ..18
Chapitre 9 – Les charges liées au personnel .21 Chapitre 10 – Les charges activables 23
Chapitre 11 – Les contrats à long-terme .25
Le contrôle de la comptabilité 27 Chapitre 12 – Principes et organisation du contrôle interne .27
Chapitre 13 – Le contrôle externe ..28
Liste des abréviations utilisées ..30
Ce symbole signale des modifications récentes de la législation comptable (à l’usage des étudiants ayant déjà étudié cette matière dans le cadre de leurs études antérieures).
Bibliographie :
Pour approfondir ou réviser les notions étudiées en cours, vous pouvez vous référer :
- aux ouvrages de préparation à l’UV n°6 du DECF (manuels, annales et exercices corrigés) - au livre « 100 difficultés comptables, fiscales et juridiques » par Eric Delesalle, éditions FID .
NB : les bases de la comptabilité générale étudiées en 1ère année du programme ESC doivent absolument être maîtrisées pour aborder ce cours de façon efficace. Si ce n’est pas le cas, des révisions sont indispensables.
Contrairement aux autres disciplines financières, la comptabilité générale s’inscrit dans un cadre juridique précis et contraignant. Celui-ci est rendu nécessaire par le rôle d’information externe et de preuve juridique de la comptabilité.
Pour la tenue quotidienne de leur comptabilité et pour l’établissement de leur comptes individuels, les sociétés françaises doivent respecter la loi du 30 avril 1983 (reprise dans le Code de commerce) et les arrêtés du Comité de la réglementation comptable (CRC), en particulier celui du 29 avril 1999 relatif à la réécriture du Plan comptable général (PCG 1999).
Ces textes sont conformes à la IVe directive européenne du 25/07/1978.
Les normes IFRS ne sont applicables qu’aux comptes consolidés des entreprises faisant publiquement appel à l’épargne. Toutefois, il est prévu que leur champ d’application sera élargi d’ici quelques années aux comptes individuels. C’est pourquoi le droit comptable français évolue rapidement dans le sens d’une convergence avec ce référentiel (cf. notamment les arrêtés du CRC applicables à partir du 01/01/2005 concernant la définition des actifs et l’amortissement des immobilisations).
Selon le code de commerce, les comptes annuels doivent :
- être réguliers, c’est-à-dire conforme aux règles en vigueur ;
- être sincères, c’est-à-dire traduire la connaissance que les responsables de l’établissement des comptes ont des évènements enregistrés ;
- donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise.
Pour atteindre ces objectifs, l’entreprise doit respecter les principes comptables et utiliser l’annexe à bon escient pour fournir toutes les informations nécessaires (et uniquement les informations nécessaires !).
Les principes comptables doivent être respectés pour l’établissement des comptes annuels. Ce n’est que dans le cas exceptionnel où leur application ne permettrait pas d’atteindre l’objectif d’image fidèle qu’il est possible d’y déroger (avec justification dans l’annexe).
Les sept principaux principes sont les suivants :
• principe de continuité d’exploitation :
L’entreprise est présumée poursuivre ses activités. De ce fait, les actifs sont évalués sur la base de leur valeur d’utilité et non pas de leur valeur liquidative.
• principe d’indépendance des exercices :
Le compte de résultat récapitule les produits et les charges de l’exercice, sans incidence de leur date de paiement ou de facturation (comptabilité dite d’engagement).
• principe de prudence :
• principe de permanence des méthodes :
L’entreprise doit conserver les mêmes méthodes d’évaluation et de comptabilisation d’un exercice sur l’autre afin d’assurer la comparabilité des comptes annuels. Les changements ne sont possibles qu’en cas de changement exceptionnel dans l’activité de l’entreprise ou dans le but de fournir une meilleure information (méthode préférentielle). Ils doivent être justifiés dans l’annexe.
• principe des coûts historiques :
Les éléments figurant au bilan de l’entreprise sont inscrits au coût évalué au moment de leur entrée dans son patrimoine, sans tenir compte de l’inflation ultérieure.
• principe de non-compensation :
Les éléments d’actif et de passif, ainsi que les charges et les produits sont évalués séparément, sans compensation possible.
• principe d’intangibilité du bilan d’ouverture :
Le bilan d’ouverture d’un exercice doit correspondre au bilan de clôture de l’exercice précédent. Ainsi, si un fait ou une erreur vient remettre en cause les comptes d’un exercice après leur approbation, ceux-ci devront être imputés sur l’exercice suivant (en principe dans un compte de résultat exceptionnel).
Les obligations comptables découlent du code de commerce qui impose notamment :
• l’enregistrement chronologique des mouvements affectant le patrimoine de l’entreprise,
• la tenue d’un inventaire annuel,
• l’établissement de comptes annuels (bilan, compte de résultat et annexe)
• le respect des principes comptables
• la tenue de livres comptables obligatoires.
- le livre journal qui présente les écritures comptables dans l’ordre chronologique de leur enregistrement,
- le grand livre qui présente le report des écritures comptables dans chaque compte, - le livre d’inventaire qui justifie le contenu des postes au bilan.
Ainsi la balance n’est pas un document obligatoire mais une étape utile pour l’établissement des comptes annuels.
Les comptes annuels doivent être déposés au Greffe du Tribunal de commerce dans le mois qui suit leur approbation par l’assemblée générale.
Mots clés : plan comptable général, image fidèle, principes comptables, prudence, indépendance des exercices, livre journal, grand livre, balance, livre d’inventaire.
La question de l’évaluation des éléments de l’actif de l’entreprise se pose à plusieurs moment : - lors de leur entrée dans le patrimoine : quelles dépenses constituent la valeur du bien à l’actif ? et par différence, quelles dépenses sont des charges de l’exercice ?
- lors de l’arrêté des comptes : comment prendre en compte les éventuelles variations de valeur intervenues depuis l’acquisition ?
- lors de la sortie du patrimoine : quels éléments sortir de l’actif et pour quelle valeur ?
Nous étudierons ici les règles générales avant d’étudier plus en détail les règles spécifiques aux différentes catégories de biens.
A la date d’entrée dans le patrimoine, la règle générale est la suivante :
- les biens acquis à titre onéreux (achetés) sont enregistrés à leur coût d’acquisition, - les biens acquis à titre gratuit (les dons) sont enregistrés à leur valeur vénale, - les biens produits par l’entreprise sont enregistrés à leur coût de production.
Le coût de production est égal au coût d’acquisition des matières consommées ainsi que des charges de fabrication (directes et indirectes).
A la date de clôture, on compare la valeur d’entrée et la valeur d’inventaire des biens :
- si la valeur d’inventaire est supérieure à la valeur d’entrée, la plus-value latente n’est pas comptabilisée,
- si la valeur d’inventaire est inférieure à la valeur d’entrée, la moins-value latente est provisionnée. Selon les cas, la valeur d’inventaire peut être soit la valeur vénale, soit la valeur d’utilité.
A la date de sortie du bien, il faut enregistrer sa sortie de tous les comptes concernés : valeur brute mais également amortissements et provisions éventuels.
Lorsqu’il s’agit de biens dits fongibles, c’est-à-dire sans éléments distinctifs, la difficulté est de valoriser la sortie en cas de cession partielle d’éléments entrés dans le patrimoine pour des valeurs différentes.
Dans ce cas, les règles principales sont :
- soit de valoriser les sortie en considérant que les éléments cédés sont les plus anciens : méthode du
« premier entré, premier sorti » (PEPS en français et FIFO en anglais)
- soit de valoriser la sortie au coût moyen pondéré des éléments initialement détenus.
Les normes IFRS introduisent un nouveau principe de valorisation du patrimoine de l’entreprise : la « juste valeur ». Celle-ci est définie comme étant « le montant pour lequel un actif peut être échangé ou un passif émis entre deux parties volontaires et bien informées dans le cadre d’une transaction à intérêts contradictoires ».
En simplifiant quelque peu, on peut considérer que les immobilisations sont des biens destinés à servir de façon durable (plus d’un an) à l’activité de l’entreprise : terrains, machines, mobilier, ….
Plus précisément, une immobilisation est un élément du patrimoine de l’entreprise ayant une valeur économique positive, c’est-à-dire qui sera générateur d’avantages économiques futurs : revenus supplémentaires ou économies de charges.
Les biens immobilisés ne sont pas nécessairement tangibles. Ainsi, les immobilisations incorporelles sont des actifs sans substance physique : logiciels, brevets, fonds commercial, etc …
Depuis le 1er janvier 2005, il faut identifier et comptabiliser séparément les principaux éléments (les composants) d’une immobilisation corporelle, surtout ceux qui ont des durées d’utilisation différentes.
Ainsi, pour un immeuble (normalement amortissable sur 50 ans) on doit maintenant distinguer :
- la structure générale, qui reste amortie sur 50 ans,
- les installations de chauffage, amorties sur 25 ans,
- les installations électriques et de plomberie, amorties sur 25 ans,
- la toiture, amortie sur 15 ans,
- les ascenseurs, amortis sur 15 ans
Même un bien de faible valeur unitaire peut être immobilisé s’il satisfait aux critères ci-dessus. La comptabilisation en charges d’éléments de faible valeur (< 500 € par unité) n’est qu’une tolérance fiscale.
Ainsi, la vaisselle en porcelaine d’un restaurant peut être immobilisée, quel que soit son coût d’achat. En revanche, la vaisselle en plastique d’un snack doit être comptabilisée en charges.
Depuis le 1er janvier 2005, il faut toutefois distinguer le cas du remplacement des éléments principaux d’une immobilisation corporelle. En effet, ceux-ci doivent maintenant être comptabilisés et amortis séparément, en particulier s’ils ont des durées de vie différentes (amortissement par composant). Ainsi, le remplacement d’un des éléments principaux d’une immobilisation doit être considéré comme un nouvel investissement à immobiliser. L’ancien élément est alors mis au rebut et sorti de l’actif.
Exemple pour un immeuble d’habitation :
- le remplacement du tapis de l’escalier est une charge d’exploitation (il ne s’agit pas d’un élément principal et cette dépense ne modifie ni la durée de vie, ni la valeur du bâtiment) ;
- les travaux d’installation d’un ascenseur (si l’immeuble n’en possédait pas auparavant) doivent être immobilisés car ils augmentent la valeur du bâtiment ;
- le remplacement (même à l’identique) de la toiture, de la chaudière ou de l’ascenseur doit être immobilisé car il s’agit d’un élément principal du bâtiment. L’ancien élément doit être mis au rebut.
Les immobilisations achetées par l’entreprise sont comptabilisées à leur coût d’acquisition, obtenu par l’addition :
- du prix d’achat (net de TVA, de remises commerciales et d’escomptes )
- des frais accessoires nécessaires pour la mise en état d’utilisation du bien (droits de douane, frais de livraison, de montage , etc …).
Exemple : achat d’une machine à 10 000 euros HT, avec une remise de 10%. Les frais de livraison et de montage s’élèvent respectivement à 150 et 50 euros Î coût d’acquisition de l’immobilisation = 10 000 – 1 000 + 150 + 50 = 9 200 euros.
| débit | crédit | ||
| 215000 445620 | 404000 TVA déductible sur immobilisations Fournisseurs d’immobilisations | 9 200,00 1 803,20 | 11 003,20 |
Les droits de mutation, honoraires et frais d’acte ne peuvent plus faire l’objet d’une activation en « charges à étaler ». Ils doivent, soit être comptabilisés en charges, soit être intégrés au coût d’acquisition de l’immobilisation.
Les immobilisations produites par l’entreprise sont évaluées à leur coût complet de production : matières consommées, charges directes et indirectes de production, ainsi que les charges financières relatives à la période de fabrication.
Exemple : un menuisier produit un bureau pour son usage professionnel. Le coût des matières premières utilisées est de 280 € auxquels s’ajoutent 100 € de main d’œuvre directe (salaires + charges sociales) et 20 € de charges indirectes de fabrication Î coût de production de l’immobilisation = 280 + 100 +20 = 400 euros.
| débit | crédit | |||
| 218400 | 722000 | Mobilier Production immobilisée, immos corp. | 400,00 | 400,00 |
La sortie du patrimoine peut se faire à l’occasion d’une cession ou d’une mise au rebut.
Dans le cas où l’entreprise vend une de ses immobilisations, le prix de vente hors taxes est enregistré dans un compte de produit exceptionnel « 775000 – Produits des cessions d’éléments d’actif ».
| Exemple : cession d’un véhicule pour 3 000 euros HT | débit | crédit | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 462000 | 775000 445710 | Créances sur cessions d’immobilisations Produits des cessions d’éléments d’actif TVA collectée | 3 588 | 3 000 588 Ainsi, si la voiture vendue avait été acquise pour 15 000 euros et était amortie à hauteur de 10 000 euros, l’écriture est la suivante :
L’impact de cette opération sur le résultat de l’exercice est la différence entre le prix de vente (compte 775000) et la valeur nette comptable de l’immobilisation (compte 675000). Dans le cas de la voiture étudiée, l’impact est négatif : moins-value de 2 000 euros (3 000 – 5 000). 3.2. Les mises au rebut d’immobilisationsDans le cas d’une mise au rebut, il n’y a pas de produits de cession : on ne passe que la seconde écriture. Le résultat est obligatoirement une moins-value (au mieux, il est nul si l’immobilisation est totalement amortie). Exemple, mise au rebut d’un ordinateur acquis pour 1 000 € et amorti à hauteur de 800 € :
Mots clés : immobilisation, avantage économique futur, composant, frais accessoires, valeur nette comptable, cession, mise au rebut, plus ou moins value. CHAPITRE 3 – L’EVALUATION DES TITRES1. Les différentes catégories de titresIl existe plusieurs catégories de titres en comptabilité, chacune avec ses règles d’évaluations spécifiques. De même que pour les immobilisations corporelles et incorporelles, le premier critère est la durée prévue de détention des titres : - si cette durée est inférieure à un an, il s’agit de valeurs mobilières de placement (VMP) à comptabiliser dans un compte de trésorerie (classe 5), Parmi les immobilisations financières on distingue : - les titres acquis dans le but d’exercer une influence sur la société émettrice, qui sont à comptabiliser en « titres de participations », - les titres acquis dans le but d’obtenir un rendement, qui sont enregistrés en « titres immobilisés de l’activité portefeuille » (TIAP), 2. La valeur d’entrée dans le patrimoineQuel que soit leur classement comptable, les titres sont comptabilisés pour le prix auquel ils ont été acquis. Les frais d’acquisition ne sont pas pris en compte dans la valeur des titres et doivent être comptabilisés en charges. Exemple n°1 : achat d’obligations destinées à être conservées jusqu’à leur échéance dans 8 ans (100 titres à 10 €), avec une commission (soumise à TVA) de 2% :
Exemple n°2 : mêmes chiffres mais en considérant que les titres sont achetés dans le but de réaliser une plus-value à court terme :
3. La valeur de sortie du patrimoineLes titres financiers sont des biens fongibles. Leur valeur de sortie du patrimoine est calculée différemment selon la catégorie de titres : - pour les titres de participations : de préférence méthode du CMUP mais PEPS possible - pour les VMP et les TIAP : méthode du PEPS. Exemple n°1 : cession pour 20 € pièce de 10 titres de participations acquis pour 25 € et provisionnés à hauteur de 4 € pièce :
Exemple n°2 : mêmes chiffres mais en considérant que les titres sont des VMP :
Mots clés : valeurs mobilières de placement, titres de participation, TIAP. CHAPITRE 4 – L’EVALUATION DES STOCKS1. La valeur d’entrée dans le patrimoine1.1. Les éléments à prendre en compte dans la valorisation des stocksTout au long de l’exercices comptable, les achats et les ventes sont comptabilisés respectivement en comptes de charges et de produits, sans transiter par les comptes de stocks. Ce n’est qu’au moment de la clôture des comptes que les comptes de stocks et de variation de stocks sont utilisés : - au bilan pour faire apparaître le stock de clôture parmi les éléments du patrimoine de l’entreprise, - au compte de résultat pour passer du montant des achats à celui des consommations et du montant des ventes à celui de la production. Consommation = achats + stock initial – stock final Production = ventes – stock initial + stock final Les règles d’évaluation sont les suivantes : Les charges financières peuvent être inclues dans le coût de production lorsqu’elles concernent la période de production. Les pertes et gaspillages sont exclus des coûts. La charge de sous activité est également exclue des coûts. En revanche, en application du principe de prudence, le boni de suractivité est conservé dans les calculs de coûts. Lorsque les stocks sont composés de biens fongibles (ce qui est le cas le plus souvent), les entreprises sont libres de valoriser leurs stocks selon la méthode du PEPS ou du CMUP. 1.2. La méthode du “premier entré, premier sorti” (PEPS)Selon cette méthode, on considère que l’on consomme en priorité les produits les plus anciens, et donc que ce sont les produits les plus récents qui restent en stock. Exemple : le stock initial de matière M s’élève à 10 kg valorisés à 11 € / kg et les achats s’élèvent à 75 kg, répartis comme suit : - 01/12/N : 25 kg à 10 € / kg - 11/12/N : 25 kg à 9 € / kg - 22/12/N : 25 kg à 8 € / kg Valorisation du stock final de 30 kg : 25 kg à 8 € / kg (réception du 22/12) et 5 kg à 9 € / kg (réception du 11/12), soit 245 €. 1.3. La méthode du “coût moyen unitaire pondéré”Dans la méthode du CMUP on ne garde pas la trace de l’origine des produits : à chaque livraison on fait un « pot commun » de tous les produits en stock, sans distinguer ceux qui étaient déjà en stock de ceux qui viennent d’être livrés. Le stock final est alors valorisé selon la moyenne de la période. On calcule le CMUP de la façon suivante : valeur du stock avant livraison + valeur des achats _ quantité en stock avant livraison + quantité achetées Exemple : dans le cas de la matière M, le CMUP est égal à : (10*11 + 25*10 + 25*9 + 25*8) / (10 + 25 + 25 + 25) = 9,2353 €/kg Le stock final sera donc valorisé à 30 * 9,2353 = 277,06 €. 2. La comptabilisation de la variation de stockLa comptabilisation de la variation de stock s’effectue en 2 étapes : - annulation du stock initial - création du stock final. 2.1. Stocks de matières premières et marchandisesPour annuler le stock initial de marchandises ou de matières premières on crédite le compte de classe 3 au bilan (on solde le compte) et on débite un compte de charge (le stock initial a été consommé, c’est donc une charge de l’exercice) : - 603100 pour les matières premières - 603700 pour les marchandises Pour créer le stock initial, on débite le compte de classe 3 au bilan (on fait apparaître un nouvel élément d’actif) et on crédite le compte de charge. En effet, le stock final n’a pas été consommé. Ce n’est donc pas une charge de l’exercice et il faut donc retrancher sa valeur donc montant des achats de l’exercice. Exemple : pour un stock initial de 2 000 € et un stock final de 3 000 € (marchandises) :
Au compte de résultat, la variation de stock (présentée parmi les charges d’exploitation) sera négative (- 1 000 €), permettant ainsi de rendre compte du fait que la consommation de l’exercice est inférieure aux achats (le stock a augmenté). Exemple : pour un stock initial de 2 000 € et un stock final de 3 000 € (produits finis) :
Au compte de résultat, la variation de stock (présentée parmi les produits d’exploitation) sera positive (+ 1 000 €), permettant ainsi de rendre compte du fait que la production de l’exercice est supérieure aux ventes (le stock a augmenté). Mots clés : marchandises, matières premières, produits finis, coût de production, coût d’achat, sous activité, PEPS, FIFO, stock initial, stock final, variation de stock. CHAPITRE 5 – LES DETTES ET CREANCES LIBELLEES EN DEVISES1. La valeur d’entrée dans le patrimoineLorsqu’une entreprise réalise des opérations d’achats et de ventes à l’étrangers, ceux-ci peuvent être libellés en devises alors que la comptabilité doit être tenue en euros. Il faut donc convertir ces montants en euros, sachant que le taux de change peut évoluer entre le moment où la facture est émise et celui où elle est réellement réglée. Le principe est le suivant : - les factures en devises sont converties au taux de change en vigueur au moment de leur émission, - les règlements en devises sont convertis au taux de change en vigueur au moment de leur réalisation, - l’écart éventuel entre ces 2 montant est enregistré dans le résultat financier, en gain ou en perte de change selon sa nature. Exemple : une entreprise achète des marchandises pour montant de 1 000 $ payables à 30 jours. Le taux de change évolue de la façon suivante : - à la date de facturation : 1 € = 1,2 $
2. La valorisation à la date de clôtureA la date de clôture, si des créances ou des dettes libellées en devises figurent encore à l’actif ou au passif de l’entreprise, elles doivent être ajustées au cours de clôture. Toutefois, le gain ou la perte de change dégagés ne sont pas définitifs et sont donc enregistrés dans un compte d’attente du bilan : - « 476. Différences de conversion actif » pour les pertes latentes, - « 477. Différences de conversion passif » pour les gains latents. Exemple : une entreprise achète le 15/12/N des marchandises pour montant de 1 000 $ payables au 31/01/N+1. Le taux de change évolue de la façon suivante : - à la date de facturation : 1 € = 1,2 $
NB : en application du principe de prudence, les pertes de change latentes feront l’objet d’une provision pour risques (cf. chapitre 7). Mots clés : gain de change, perte de change, écart de conversion actif (ou passif). CHAPITRE 6 – L’AMORTISSEMENT DES IMMOBILISATIONS1. Principe de l’amortissementL’amortissement consiste à répartir le coût d’une immobilisation sur sa durée probable d’utilisation. Il permet : - au bilan : de constater la perte de valeur du bien du fait de l’usure ou de l’obsolescence, L’annuité d’amortissement est comptabilisée en charge au débit d’un compte « 6811. Dotation aux amortissements » par le crédit d’un compte « 28. Amortissement ». Par exemple, pour une machine outil dont l’annuité d’amortissement est de 100 €, l’écriture sera la
Au compte de résultat, seule l’annuité (= la dotation) de l’exercice apparaît. Au bilan, les amortissements s’accumulent afin de faire apparaître la valeur nette comptable. Dans le cas où la durée probable d’utilisation de l’immobilisation est inférieure à sa durée de vie, il faut tenir compte de sa valeur résiduelle et retrancher celle-ci du montant à amortir. Depuis le 1er janvier 2005, il faut comptabiliser et amortir séparément les principaux composants d’une immobilisation, surtout lorsque ceux-ci ont des durées d’utilisation différentes. Les deux principaux modes d’amortissement sont le mode linéaire et le mode dégressif. 2. L’amortissement linéaire L’amortissement linéaire consiste à répartir de manière égale les dépréciations sur la durée de vie du bien. Ainsi, pour une machine d’une durée de vie de 5 ans et d’une valeur brute de 1 000 euros, la dotation annuelle aux amortissements sera de 1 000 / 5 = 200 euros. L’amortissement démarre le jour de la mise en service du bien, cette date pouvant être différente de la date d’acquisition. La dotation aux amortissements de l’année de mise en service fait l’objet d’un prorata-temporis pour tenir compte du fait que l’immobilisation n’a pas été utilisée sur la totalité de l’exercice. Par simplification on compte des mois de 30 jours. Ainsi, si la machine étudiée ci-dessus a été acquise le 22/12/N, la dotation du premier exercice sera de 200 * 9/360 = 5 €. Le tableau d’amortissement se présentera donc comme suit :
3. L’amortissement dégressifL’amortissement dégressif permet d’amortir les immobilisations plus rapidement qu’avec le mode linéaire et de réaliser ainsi plus rapidement une économie d’impôt. Son usage est limité à certaines immobilisations acquises neuves et d’une durée de vie supérieure à 3 ans : biens d’équipement industriel, etc … Les bâtiments en sont exclus. La dotation de l’exercice est obtenue en multipliant la valeur nette comptable (VNC) à l’ouverture de l’exercice par un taux constant, égal au taux linéaire multiplié par un coefficient fiscal. Depuis le 1/1/2001 les coefficients sont les suivants : - durée de vie de 3 à 4 ans : 1,25 - durée de vie de 5 à 6 ans : 1,75 - durée de vie de 7 ans et + : 2,25 Ainsi, pour notre machine amortie sur 5 ans, le taux dégressif sera de 1,75 * 20 % = 35%. Pour le prorata temporis, on considère que l’amortissement dégressif démarre le premier jour du mois de l’acquisition. Ainsi, dans le cas d’une acquisition au 21/12/N, la dotation de l’année N sera égale à 1 000 * 35 % * 1/12 = 29 euros. En N+1, la VNC d’ouverture sera de 971 euros et la dotation sera de 971 * 35 % = 340 euros. NB : il n’y a pas de prorata temporis la dernière année, même en cas d’acquisition en cours d’exercice. Ainsi, pour une machine acquise en cours d’année N et amortie sur 5 ans, l’amortissement dégressif se terminera le 31/12/N+4, et donnera lieu à 5 années de dotation. Ainsi, le plan d’amortissement de notre machine selon le mode dégressif sera le suivant (à comparer à celui obtenu selon le mode linéaire) :
Mots clés : amortissement, dotation aux amortissements, amortissement linéaire, amortissement dégressif, prorata temporis, coefficient fiscal, valeur nette comptable, composant. CHAPITRE 7 – LES PROVISIONS1. Le principe des provisionsUne provision est la constatation comptable d’un risque d’appauvrissement de l’entreprise. En effet, le principe de prudence interdit de reporter sur les exercices futurs des incertitudes présentes, susceptibles de diminuer son patrimoine ou son résultat. Ainsi, une charge doit être comptabilisée dès le moment où un risque probable apparaît, sans attendre que sa réalisation ne devienne certaine. Cet appauvrissement peut prendre la forme : - soit d’une diminution de valeur d’un élément d’actif, - soit d’une augmentation du passif. 2. Les provisions pour dépréciationLes provisions pour dépréciation ont pour but de constater une charge au compte de résultat dès le moment où on a connaissance d’éléments pouvant entraîner une perte de valeur d’un élément d’actif, sans attendre le moment où cette perte devient certaine (cession avec moins-value ou disparition du bien sans contrepartie). Elles sont présentées à l’actif du bilan, en diminution des valeurs brutes, dans la colonne « amortissement et provisions ». 2.1. Les provisions pour dépréciation des immobilisations corporelles et incorporellesA la date de clôture, la valeur nette comptable des immobilisations corporelles et incorporelles est comparée avec leur valeur d’inventaire, définie comme la plus élevée de la valeur vénale et de la valeur d’usage. Si la valeur d’inventaire est inférieure à la VNC, il faut comptabiliser une provision. Exemple d’un terrain dont la valeur d’inventaire n’est plus que 100 000 € alors qu’il avait été acquis
2.2. Les provisions pour dépréciation des titresLe principe est identique, mais le calcul de la valeur d’inventaire diffère selon la catégorie de titres : - pour les titres de participations et les TIAP, la valeur d’inventaire est la valeur d’utilité, estimée en tenant compte non seulement du cours moyen mais aussi de la rentabilité actuelle et future (cashflows actualisés), conjoncture économique, goodwill, etc - pour les VMP, la valeur d’inventaire est égale à la valeur vénale (cours moyen du dernier mois pour les titres cotés et valeur probable de négociation pour les titres non cotés),
En revanche, pour des titres de participation ou des TIAP, une baisse passagère du cours de bourse n’entraînera pas nécessairement une provision si les perspectives de rentabilité et les éléments ayant justifié le prix d’acquisition initial (synergies, éléments incorporels non comptabilisés, etc …) sont toujours présents. 2.3. Les provisions pour dépréciation des stocksA la clôture de l’exercice, la valeur brute du stock est comparée à sa valeur d’inventaire. Cette valeur d’inventaire est égale à la valeur vénale du stock, diminuée des coûts de distribution prévisibles. Cette comparaison doit être menée référence par référence, sans qu’il soit possible de compenser les plus et moins values latentes. 2.4. Les provisions pour dépréciation des créancesLe mécanisme général des provisions reste valable pour les créances clients mais avec quelques particularités. Tout d’abord, les créances douteuses sont reclassées pour leur montant total dans un compte « 416. Clients douteux ou litigieux ». Ensuite, seul le montant HT doit être provisionné car la TVA collectée correspondant à la partie non encaissée de la créance pourra être récupérée auprès de l’administration fiscale. Ainsi, si on estime que le client Malenpoint (qui nous doit 1 196 euros TTC) ne pourra régler que la moitié de sa dette, la provision sera de 500 euros (50% du montant HT) et les écritures à passer seront les suivantes :
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